Soms wordt in contracten nadrukkelijk een terugwerkende kracht afgesproken. Of wil men een eerder uitgevoerde transactie in de jaarrekening verwerken ‘met de kennis van nu’. In de regelgeving voor de jaarrekening is het uitgangspunt dat transacties worden verwerkt naar de omstandigheden zoals die op de transactiedatum waren. Waar is verwerking met terugwerkende kracht al of niet mogelijk? Een paar voorbeelden.
Het gehele proces van overnames vergt vaak meerdere maanden. De onderhandelingen zijn vaak grotendeels gebaseerd op de cijfers van de laatst verstreken balansdatum. Als op balansdatum de onderhandelingen al in een vergevorderd stadium zijn, voelt het terecht om dan ook in het contract te bepalen dat de over te nemen onderneming voor rekening en risico is vanaf die balansdatum. En dan ook vanaf die datum de nieuwe dochter te consolideren. Dus met terugwerkende kracht. Maar uit de regelgeving is het duidelijk dat dit niet de bedoeling is. Voor consolidatie is het hebben van zeggenschap leidend. Nog los van de vraag of je risico’s met terugwerkende kracht kan overdragen, is het duidelijk dat je niet met terugwerkende kracht het beleid kan hebben bepaald.
Hedge accounting
Ook bij hedge accounting benadrukt de regelgeving dat je dit niet mag toepassen met terugwerkende kracht. Dat heeft te maken met het feit dat hedge accounting voor iedere hedge-relatie een keuze is. Als je inmiddels al weet of je op een derivaat een winst of een verlies hebt gemaakt, zou het dan nog mogen kiezen om wel of niet hedge accounting toe te passen te veel mogelijkheden geven om de winst te sturen.
Onderzoek en ontwikkeling
Hoewel de jaarrekening pas na balansdatum wordt opgemaakt, is het dus soms van belang dat al gedurende het boekjaar bepaalde administratieve keuzes zijn vastgelegd. Iets soortgelijks speelt ook bij onderzoek en ontwikkeling. De kosten van ontwikkeling mogen pas worden geactiveerd nadat gebleken is dat het project voldoende kansrijk is om te slagen. Ook al zou ten tijde van het opmaken van de jaarrekening inmiddels bekend zijn dat het project succesvol is, dan geeft dat geen ruimte om ‘alsnog’ alle gemaakte kosten te activeren.
Wanbetaling
Ook als een handelsdebiteur uiteindelijk niet betaalt, mag je dat niet verwerken als zou je die opbrengst nooit hebben gehad: ‘feitelijk hebben we niets verdiend aan deze transactie’. Als ooit voldaan was aan de voorwaarden voor opbrengstverantwoording wordt de omzet niet teruggenomen, maar is de wanbetaling een kostenpost. Ook al vallen de opbrengstneming en de wanbetaling binnen hetzelfde boekjaar.
Pooling of interest accounting
Verwerking met terugwerkende kracht zie je soms wel bij overnames onder gemeenschappelijke leiding. Dan wordt vaak ‘pooling of interest accounting’ toegepast, waarbij ongeacht de daadwerkelijke datum van de overnametransactie de nieuwe dochter altijd al vanaf de beginbalansdatum wordt geconsolideerd (met ook nog aanpassing van de vergelijkende cijfers). Deze ook in Nederland toegestane methode is ontleend aan de Amerikaanse regelgeving die op bepaalde fundamentele punten verschilt met de Nederlandse principes.
Verwerking van afschrijvingen
Een twijfelgeval is de verwerking van afschrijvingen. Bij het opmaken van de jaarrekening kan soms de resterende gebruiksduur van een actief anders worden ingeschat dan voorheen. Kan je dan de afschrijving voor het hele boekjaar aanpassen? Als schattingswijziging zou je pas de afschrijvingsperiode aanpassen vanaf het moment dat de relevante omstandigheden veranderden. Maar is afschrijving wel een ‘gebeurtenis’, of is het een boekhoudkundige toerekening die ook pas na balansdatum bepaald mag worden? De vakliteratuur is daar niet heel expliciet over, en de praktijk lijkt soms gebaseerd op het laatste.
Vooruitwerkende kracht
Bestaat er ook zoiets als een verwerking met vooruitwerkende kracht? Dus dat er al iets is gebeurd, maar dat de verwerking bewust aan de toekomst wordt toegerekend. Je kan dan denken aan een reeds ontvangen exploitatiesubsidie die bedoeld is voor een komende periode. Zou in de tussentijd de onderneming worden overgenomen, dan zou bij het bepalen van de overnamebalans de conclusie zijn dat er geen verplichting of overlopende post is. Maar toch wordt dan in de jaarrekening de subsidie met een overlopende post toegerekend aan de beoogde periode.
Voortijdige afkoop renteswaps
Een meer technisch voorbeeld is de situatie dat bij een afdekking van het renterisico van een lening met een renteswap, de renteswap voortijdig wordt afgekocht. Bij toepassing van hedge accounting wordt dan het resultaat op die afkoop toegerekend aan de oorspronkelijk resterende looptijd van de renteswap. Dus in volgende jaren zie je nog steeds resultaten van een renteswap die er al lang niet meer is.
Rate regulated activities
Een actueel onderwerp is ‘rate regulated activities’. Dat zijn bedrijfsactiviteiten waarbij de onderneming op grond van overheidsregelgeving haar prijzen/tarieven zo mag aanpassen dat gerealiseerde bovenmatige winsten of verliezen weer worden verrekend met toekomstige transacties met afnemers. De vraag is of je dan die te verrekenen resultaten in de balans mag opnemen als overlopende posten, ondanks dat daaromtrent geen contractueel recht of verplichting geldt met de afnemers. Onder IFRS is hiervoor recent nieuwe regelgeving voorgesteld.
